KHO:2006:72

Jätevero - Lain soveltamisala - Ennen lain voimaantuloa kaatopaikalle sijoitetun jätteen uudelleensijoittaminen

Kaatopaikalle A oli 1950- ja 1960-luvuilla sijoitettu sekajätettä, joka koostui pääosin yhdyskuntajätteestä ja rakennusjätteestä. A:n kaatopaikan saneerauksen yhteydessä tämä suurelta osin maatunut jätetäyttö siirrettiin kaatopaikalle B jäteverolain voimaantulon jälkeen. Tätä jätettä ei katsottu jäteverolain 5 §:n 1 momentin 1 kohdassa tarkoitetuksi saastuneeksi maa-ainekseksi vaan yhdyskuntajätteeksi, jonka toimittamisesta kaatopaikalle B oli suoritettava jäteveroa. Ennakkoratkaisu. Äänestys 3-2.

Jäteverolaki (495/1996) 5 § (1157/1998) ja 15 §

Kort referat på svenska

1. Asian aikaisempi käsittely

Ennakkoratkaisu

Ennakkoratkaisuhakemuksessaan Tullihallitukselle X Oy on ilmoittanut, että se sijoittaa omistamalleen B:n jätekeskuksen kaatopaikalle A:n kaatopaikalta saneerauksen yhteydessä siirrettävää osittain maatunutta yhdyskuntajätettä. Uudenmaan ympäristökeskuksen päätöksen 20.12.2002 nro 0101Y1007-18 mukaan A:n vanhan kaatopaikan pilaantunut maaperä täytyy puhdistaa. Kiinteistön alueelle on sijoitettu yhdyskunta- ja teollisuusjätteitä 1950 ja 1960 -luvuilla. Kiinteistön maaperä on pilaantunut kaatopaikkatoiminnan seurauksena. Pois kaivettava ja uudelleen sijoitettava jätetäyttö on pääosin hyvin maatunutta yhdyskuntajätettä. Orgaaninen aines on pääosin hajonnut.

Yhtiö on pyytänyt ennakkoratkaisua siitä, onko sen hakemuksessa kuvattu A:n kaatopaikan kunnostamisen yhteydessä poistettava ja uudelleen sijoitettava eri maatumisasteissa oleva jäte jäteverotonta saastunutta maa-ainesta tai jonkin muun jäteverolain kohdan mukaan verotonta jätettä, silloin kun kyseinen jäte toimitetaan toiselle kaatopaikalle.

Ympäristöministeriö on Tullihallituksen pyynnöstä ennakkoratkaisuhakemuksen johdosta antamassaan lausunnossa esittänyt, että yleisimpien jätteiden sekä ongelmajätteiden luettelosta annetun ympäristöministeriön asetuksen (1129/2001) mukaan vanhan käytöstä poistetun kaatopaikan kunnostamisessa syntyvä jäte luetaan maaperän ja pohjaveden kunnostamisessa syntyväksi jätteeksi (19 13), joka luettelossa edelleen jaetaan useaan alaluokkaan jätteen olomuodon ja sen sisältämien haitallisten aineiden pitoisuuden mukaan. Saastunut maamassa tai pilaantunut maaaines luetaan edellä mainitussa jäteluettelossa rakentamisessa tai purkamisessa syntyväksi maa-ainesjätteeksi (luokka 17 05 03-04), jota syntyy kaivettaessa maata pilaantuneella alueella. Puheena olevassa tapauksessa hakija ilmoittaa kaatopaikalle sijoitettavaksi tarkoitetun jätteen olevan hyvin maatunutta yhdyskuntajätettä, jonka orgaaninen aines on pääosin hajonnut. Tällainen sekajäte luetaan ympäristöministeriön jäteluettelon mukaan yhdyskuntajätteeksi (20).

Hakemuksessa kuvattua vanhan käytöstä poistetun kaatopaikan jätepenkereen kunnostamisessa poistettavaa ja uudelleen sijoitettavaa esikäsittelemätöntä tai lajittelematonta jätettä ei lueta pilaantuneeksi tai saastuneeksi maa-ainekseksi vaan yhdyskuntajätteeksi. Kysymys ei siten ole jäteverolain 5 §:n 1 momentin 1 kohdassa tarkoitetusta kaatopaikalle eroteltuna toimitetusta saastuneesta maa-aineksesta, joka voidaan sijoittaa kyseiselle kaatopaikalle.

Tullihallitus on 18.9.2003 antamassaan ennakkoratkaisupäätöksessä nro 1/304/03 lausunut, että yhtiön B:n kaatopaikalle sijoitettava hyvin maatunut yhdyskuntajäte ei ole jäteverolain 5 §:n 1 momentin 1 kohdassa tarkoitettua kaatopaikalle muista jätteistä eroteltuna toimitettavaa saastunutta maa-ainesta, joka voidaan sijoittaa kyseiselle kaatopaikalle. Kyseinen jäte ei ole myöskään minkään muun jäteverolain pykälän nojalla verotonta jätettä, vaan jäteverolain 1 §:n ja 2 §:n 1 momentin 1 ja 4 kohdan mukaista verotettavaa yhdyskuntajätettä.

Perustelut

Jäteverolain 5 §:n 1 momentin 1 kohdan mukaan veroa ei suoriteta kaatopaikalle muista jätteistä eroteltuna toimitettavasta saastuneesta maa-aineksesta, joka voidaan sijoittaa kyseiselle kaatopaikalle. Yleisimpien jätteiden sekä ongelmajätteiden luettelosta annetun ympäristöministeriön asetuksen (1129/2001) mukaan saastunut maamassa tai pilaantunut maaaines luetaan jäteluettelossa rakentamisessa tai purkamisessa syntyväksi maa-ainesjätteeksi, jota syntyy kaivettaessa maata pilaantuneella alueella. Kyseessä olevassa tapauksessa hakija on ilmoittanut kaatopaikalle sijoitettavaksi tarkoitetun jätteen olevan hyvin maatunutta yhdyskuntajätettä, jonka orgaaninen aines on pääosin hajonnut. Tällainen sekajäte luetaan myös ympäristöministeriön jäteluettelon mukaan yhdyskuntajätteeksi. Kyseessä olevaa jätettä ei voida siten pitää jäteverolain 5 §:n 1 momentin 1 kohdassa tarkoitettuna saastuneena maa-aineksena. Kyseinen yhdyskuntajäte ei ole myöskään minkään muun lainkohdan nojalla jäteverotonta jätettä.

Sovelletut oikeusohjeet

Valmisteverotuslaki (1469/1994) 42 § (547/1996)
Jäteverolaki (495/1996) 1 §, 2 §:n (1157/1998) 1 momentin 1 ja 4 kohdat sekä 5 §:n (1157/1998) 1 momentin 1 kohta
Ympäristöministeriön asetus yleisimpien jätteiden ja ongelmajätteiden luettelosta (1129/2001) liiteosa

Ennakkoratkaisusta tehty valitus

Yhtiö on valituksessaan hallinto-oikeudelle vaatinut Tullihallituksen päätöksen kumoamista ja uutena ennakkoratkaisuna lausuttavaksi, että massojen siirrosta ei ole suoritettava jäteveroa. Kunnostettavalta A:n kaatopaikalta tuodut massat on katsottava jäteverolain 5 §:ssä tarkoitetuksi saastuneeksi maa-ainekseksi silloin, kun niiden pitoisuudet ylittävät kunnostuspäätöksessä esitetyt tavoitetasot.

Jäteverolakia koskevaan hallituksen esityksen (HE 495/1996 vp) mukaan maa-ainesten verottomuus oli ehdotettu koskemaan myös saastunutta maa-ainesta, jota sijoitetaan kaatopaikalle. Vanhojen, saastuneiden maa-alueiden yhä lisääntyvä puhdistus vaatii suuria kunnostuskustannuksia, joiden kattamiseen myös valtio ja kunnat ovat osallistuneet.

Kunnostuskohteesta on tuotu B:n kaatopaikalle lähinnä 1950 ja 1960 -luvuilla läjitettyä rakennusjätetäyttöä sisältävät massat, joista on eroteltu kookkaimmat kappaleet kuten kannot, autonrenkaat, betonia ja metalliromu. Jokaisesta B:n kaatopaikalle tuodusta kuormasta on tehty analyysit raskasmetalli- ja öljypitoisuuksista.

Uudenmaan ympäristökeskuksen päätöksen mukaan kaivualueilta oli poistettava jätetäyttö ja maa-aines, jonka orgaanisten haitta-aineiden erilliskomponenttien pitoisuudet ylittävät SAMASE-ohjearvot. Arseenipitoisuuden tavoitetaso oli alle 15 mg/kg ja sinkkipitoisuuden alle 200 mg/kg. Pitoisuusmittaukset osoittivat, että valtaosassa kuormia ylittyivät SAMASE-ohjearvojen rajat ja/tai kunnostuskohteelle määritellyt tavoitetasot arseenille, sinkille ja mineraaliöljyille.

Pitkälle maatuneeseen rakennus- ja yhdyskuntajätteeseen ei voida soveltaa yksiselitteisesti ympäristöministeriön asetusta yleisimmistä jätteistä ja ongelmajätteistä. Kyse on selvästi jäteverolain perusteluissa tarkoitetusta saastuneen maa-alueen puhdistuksesta ympäristönsuojelusyin.

Tullihallitus on valituksen johdosta antamassaan lausunnossa viitannut ympäristöministeriön lausunnossa esitettyyn ja todennut lisäksi, että Uudenmaan ympäristökeskuksen päätöksen perustelujen mukaan päätöksessä tarkoitetaan jätteellä jätejakeita, kuten talous- ja rakennusjätettä ja jätteen seassa olevaa maa-ainesta. Maa-aines, joka sisältää pääosin jätejakeita, on käsiteltävä sisältönsä mukaisesti tavanomaisena jätteenä tai ongelmajätteenä eikä pilaantuneena maa-aineksena. Tavanomaisena jätteenä tai ongelmajätteenä on käsiteltävä myös maa-aines, jossa ei ole SAMASE-ohjearvon ylittäviä haitta-ainepitoisuuksia, mutta jossa on eroteltavissa jätejakeita. Päätöksessä pilaantuneella maa-aineksella tarkoitetaan lievästi tai voimakkaasti pilaantunutta maata, joka ei juurikaan sisällä jätejakeita.

Yhtiön mukaan jätteestä oli eroteltu vain kookkaimmat rakennusjätekappaleet kuten kannot, autonrenkaat, betoni ja metalliromu. Loppuraportin mukaan tarkempaa seulontaa ei ollut voitu tehdä roudan takia. Siirtoasiakirjan mukaan kyseinen jäte on ollut yhdyskuntajätettä, jonka haitta-arvot ovat ylittäneet SAMASE-ohjearvot. Kyseessä oleva jätetäyttö on yhdyskuntajätettä eikä saastunutta maa-ainesta. Haitta-ainepitoisuus ei muuta jätteen luokittelua.

Hallituksen esityksessä jäteverolaiksi saastuneiden maa-ainesten verottomuutta on perusteltu saastuneitten maa-alueiden kunnostuskustannuksilla. Esityksessä ei kuitenkaan ole mainittu poistettavan jätetäytön verottomuutta. Lain tarkoituksena ei ole ollut jättää verottomaksi yhdyskuntajätettä, joka poistetaan kaatopaikan kunnostuksen yhteydessä.

Yhtiö on Tullihallituksen lausunnon johdosta antamassaan vastineessa esittänyt muun ohella, että jäteverolaki on tullut voimaan 1.9.1996. Veroa ei tule suorittaa sellaisesta jätteestä, joka lain voimaan tullessa on ollut sijoitettuna kaatopaikalle. Nyt kysymyksessä oleva jäte on toimitettu kaatopaikalle vuosikymmeniä ennen lain voimaantuloa. Jäte on voitava sijoittaa uudelleen toiselle kaatopaikalle verottomana. Valtaosa jätteestä on lisäksi ominaisuuksiensa perusteella pilaantuneeksi maaksi luokiteltavaa ja silläkin perusteella verotonta.

Hallinto-oikeuden päätös

Jäteverolain mukaan kaatopaikalle 1.1.1996, oikeastaan 1.9.1996, lähtien toimitettavasta jätteestä suoritetaan valtiolle veroa siten kuin kyseisessä laissa säädetään.

Lain 2 §:n 1 momentin 1 kohdan mukaan jätteellä tarkoitetaan ainetta tai esinettä, jonka sen haltija on poistanut tai aikoo poistaa käytöstä tai on velvollinen poistamaan käytöstä, ei kuitenkaan räjähdystarvikkeen jätettä, ydinjätettä eikä radioaktiivista jätettä. Hallinto-oikeus katsoo, että valituksenalaisessa päätöksessä tarkoitettua, useita vuosikymmeniä aiemmin kaatopaikalle sijoitettua jätettä, joka on jouduttu poistamaan alueen kunnostuksen yhteydessä, on pidettävä jäteverolaissa tarkoitettuna jätteenä.

Jäteverolain 2 §:n 1 momentin 4 kohdassa on määritelty laissa tarkoitettu kaatopaikka ja säännöksen 2 ja 3 momentissa alueet, jotka jäävät verotuksen ulkopuolelle. Jäteverolain 5 §:ssä on säädetty poikkeuksista kaatopaikalle toimitettavan jätteen verollisuuteen. Säännöksessä on lueteltu tapaukset, joissa kaatopaikalle toimitettava jäte on verotonta. Säännöksen 1 momentin 1 kohdan nojalla verotonta on saastunut maa-aines, joka toimitetaan muista jätteistä eroteltuna kaatopaikalle ja joka voidaan sijoittaa kyseiselle kaatopaikalle. Hallinto-oikeus toteaa, että hakemuksessa kuvattua uudelleen sijoitettavaa, vanhaa jätetäyttöä ei voida pitää maa-aineksena. Myöskään valitusasiakirjoihin liitetyn entisen A:n kaatopaikan länsiosan kunnostuksesta laaditun loppuraportin kuvaus B:n kaatopaikalle toimitetusta jätteestä ei osoita, että kyse olisi maa-aineksesta. Puheena oleva kaatopaikalle sijoitettava jäte ei siten ole verotonta jäteverolain 5 §:n 1 momentin 1 kohdan nojalla eikä muullakaan perusteella.

Yhtiö on pyytänyt ennakkoratkaisua siihen, onko jätettä pidettävä verottomana. Tullihallituksen päätöstä ei ole syytä muuttaa valituksen johdosta.

Noilla perusteilla ja ottaen lisäksi huomioon jäteverolain 12 §:n hallinto-oikeus on hylännyt yhtiön valituksen.

2. Käsittely korkeimmassa hallinto-oikeudessa

Yhtiö on pyytänyt lupaa valittaa hallinto-oikeuden päätöksestä ja valituksessaan vaatinut, että hallinto-oikeuden päätös ja ennakkoratkaisu kumotaan ja uutena ennakkoratkaisuna lausutaan, että ennakkoratkaisuhakemuksessa tarkoitetusta massojen siirrosta B:n kaatopaikalle ei ole suoritettava jäteveroa.

Vanhan kaatopaikan maaperän kunnostuksen yhteydessä toiselle kaatopaikalle sijoitettava eri maatumisasteissa oleva yhdyskunta- ja rakennusjätetäyttö ei ole jäteverolaissa tarkoitettua yhdyskuntajätettä, josta suoritetaan jäteveroa vaan ympäristöministeriön asetuksen (1129/2001) pääluokassa 19 13 tarkoitettua maaperän kunnostamisessa syntyvää jätettä, ja siten jäteverolain 5 §:n 1 momentin mukaista saastunutta maa-ainesta, josta veroa ei suoriteta. Lisäksi se on jätettä, joka oli jo sijoitettu kaatopaikalle lain voimaantullessa, ja senkin johdosta jäteverolain 15 §:n mukaan verotonta.

Jäteverolain säätämisen lähtökohtana oli verotuksen keinoin vähentää jätteen sijoittamista kaatopaikoille ja toisaalta edistää jätteen syntymisen vähentämistä ja jätteen hyödyntämistä. Tämä ilmenee jäteverolakia koskevasta hallituksen esityksestä (HE 48/1996). Jätteiden synnyn ehkäisemistä, hyödyntämisen lisäämistä ja kaatopaikkasijoituksen vähentämistä on tavoiteltu myös lain soveltamisalan määrittelyllä ja verovelvollisuutta koskevien poikkeusten sisällyttämisellä lakiin.

Jäteveron kantaminen vanhojen kaatopaikkojen maaperän kunnostustilanteissa johtaa veron määräämiseen kunnostushankkeesta, kun lain eduskuntakäsittelyssä korostettiin varojen ohjaamista maa-alueiden kunnostamiseen. Veron määräämisellä suljetun kaatopaikan maaperän kunnostushankkeessa kaatopaikalle uudelleen sijoitettavalle jätetäytölle ei saavuteta mitään jäteverolain tavoitetta, vaan päinvastoin rasitetaan yleensä kunnalle, kuntayhtymälle tai kunnalliselle liikelaitokselle lain mukaan kuuluvaa kunnostustyötä tarpeettomalla kustannuksella lain esitöiden vastaisesti.

Hallinto-oikeus on hyväksynyt Tullihallituksen pääasiallisen ratkaisuperusteen, jonka mukaan maa-aineksen käsite, jota jäteverolain 5 §:n 1 momentin 1 kohdassa tarkoitetaan, ei kata vanhaa jätetäyttöä. Ilmeisesti on annettu merkitystä myös jätetäytön maatumisasteelle, koska on todettu, että A:n kaatopaikan länsiosan kunnostuksen loppuraportin kuvaus ei osoita, että kyse olisi maa-aineksesta.

Vanhan kaatopaikan kunnostushankkeessa puhtaita pintapeittomaita lukuun ottamatta kaikki maasta ylös kaivettava aines, on se sitten kaatopaikan eri täyttövaiheessa sinne sijoitettua (alun perin puhdasta, mutta sittemmin pilaantunutta) maa-ainesta tai maatunutta ja maa-ainekseen sekoittunutta jätettä, on kuitenkin jätettä, joka syntyy maaperän ja pohjaveden kunnostamisessa (luokka 19 13 ympäristöministeriön asetuksessa 1129/2001). Jätteen luokituksen kannalta ratkaisevaa ei ole jätteen luokitus A:n sijoitushetkellä (1950 ja 1960 -luvulla) vaan maasta ylös kaivettaessa. Näin ollen kyse ei enää ole asumisessa syntyvästä tai siihen rinnastuvasta jätteestä eli yhdyskuntajätteestä, kun vanhaa jätetäyttöä kaivetaan maaperän kunnostushankkeen yhteydessä ylös maasta ja sijoitetaan toiselle kaatopaikalle. Kaatopaikan kunnostustoiminnassa syntyvä jäte ei rinnastu millään muotoa asumisessa syntyvään jätteeseen. Kyse on jäteluokista 19 13 01* tai 19 13 02. Jäteverolain 5 §:n 1 momentin 1 kohdassa olevaa ilmaisua "saastunut maa-aines" ei ole rajattava vanhan kaatopaikan maaperän kunnostushankkeessa ainoastaan alun perin puhdasta maa-ainesta olleeseen osaan ylöskaivettavasta ja uudelleen kaatopaikalle toimitettavasta haitta-aineita sisältävästä materiaalista, vaan sen tulee, ottaen myös huomioon jäteverolain tavoitteet, kattaa kaikki pilaantuneeksi luokiteltava ja normaalille maankaatopaikalle kelpaamaton maasta ylös kaivettava ja uudelleen kaatopaikalle sijoitettava materiaali sen maatumisasteesta riippumatta.

Mikäli maatumisasteelle annetaan merkitystä, olisi vähintäänkin jokin osa materiaalista katsottava verottomaksi, kuten hakija on vastineessaan esittänyt. Tämä johtaisi tosin hankaliin jätteen laadun arvioimisongelmiin, minkä johdosta sitä on selkeästi pidettävä edellä esitettyyn tulkintaan nähden toissijaisena vaihtoehtona.

Jäteverolakia, sen soveltamisalaa tai poikkeussäännöksiä valmisteltaessa ei ole lainkaan otettu huomioon nyt puheena olevan kaltaista tilannetta. Lain esitöissä ei muutoinkaan ole viitattu vanhojen kaatopaikkojen kunnostushankkeisiin. Lain voimaantulosäännöksenkään perusteluissa ei ole nimenomaan tätä tilannetta käsitelty.

Lakia ei kuitenkaan ole tarkoitettu lainkaan sovellettavan jo suljettuihin vanhoihin kaatopaikkoihin. Lain voimaantulosäännöksen mukaan lakia sovelletaan "jätteeseen, joka on toimitettu kaatopaikalle lain voimaantulopäivänä tai sen jälkeen." Tässä tapauksessa kyse on jätteestä, joka on toimitettu ja sijoitettu suljetulle kaatopaikalle pitkälti ennen jäteverolain voimaantuloa 1.9.1996. Tällaisen jätteen verottaminen johtaa lain takautuvaan soveltamiseen A:n kaatopaikalle sijoitettuun jätteeseen vastoin jäteverolain 15 §:n 2 momenttia. Se, että jäte sijoitetaan uudelleen kaatopaikalle, ei ole peruste sen verottamiselle.

Tulliasiamies on antamassaan vastineessa lausunut, että puheena olevassa kaatopaikkatoiminnassa ei ole kysymys sellaisesta saastuneiden maa-alueiden kunnostushankkeesta kuin valtiovarainvaliokunnan mietinnössä (50/1995 vp) on tarkoitettu.

Jätteen koostumuksesta ja olomuodosta saadun selvityksen mukaan kyseessä on riidattomasti ympäristöministeriön asetuksen (1129/2001) pääluokan 20 mukainen yhdyskuntajäte. Kyse on vanhan yhdyskuntajätteestä muodostuneen jätetäytön uudelleen sijoittamisesta eikä kaatopaikan kunnostamisesta.

Kysymyksessä ei ole pilaantunut maa-aines, jolla tarkoitetaan lievästi tai voimakkaasti pilaantunutta maata, joka ei sisällä erotettavissa olevia jätejakeita. Puheena olevassa tilanteessa historiatiedoilla ei ole merkitystä, vaan olennaista on se, että verolliseksi jätteeksi luettavaa ainetta on jäteverolain voimassaoloaikana sijoitettu veronalaiselle kaatopaikalle oloissa, joiden vallitessa tällaiselle toiminnalle ei ole osoitettavissa laissa säädettyä verottomuusperustetta. Kyseinen jäte on jäteverolain voimaan tultua tullut lain soveltamisalan piiriin ja tämän seikan välityksellä verotuksen piiriin. Asiaan ei liity kahdenkertaisen verotuksen kaltaista ongelmaa, sillä jäteverolain 7 §:n 1 momentin nojalla verovelvollisella on oikeus vähentää verokaudelta suoritettavasta verosta kaatopaikalle asianomaisen verokauden aikana poisviedystä jätteestä suoritettu tai suoritettava vero.

Yhtiö on antamassaan vastaselityksessä esittänyt muun ohella, että vanhojen kaatopaikkojen kunnostushankkeet ovat täysin rinnastettavissa pilaantuneiden maa-alueiden kunnostushankkeisiin, sillä asiallisesti kaatopaikan maaperä on pilaantunutta maa-ainesta, jossa SAMASE-ohjearvot ja raja-arvot erittäin tyypillisesti ylittyvät.

Asiaan ei liity kahdenkertaisen verotuksen ongelmaa vaan lain tarkoituksen vastaisen yhdenkertaisen veron perimisen ongelma. A:n kaatopaikalta pois kuljetettu jäte ei voi toimia verovähennyksen perustana, koska kyse on suljetusta kaatopaikasta, jonne ei enää tuoda jäteveron alaisia jäte-eriä, eikä vähennystä voida tehdä uuden sijoituspaikankaan osalta.

Korkein hallinto-oikeus on pyytänyt asiassa lausunnon valtiovarainministeriöltä, jonka tuli ensin kuulla asiassa ympäristöministeriötä.

Ympäristöministeriö on lausunut, että jäteverolain 15 §:n mukaan jäteverolakia sovelletaan jätteeseen, joka on toimitettu kaatopaikalle lain tultua voimaan. Jäteverolaissa tarkoitetaan kaatopaikalla jäteverolain 2 §:n 1 momentissa lain tasolla määriteltyä niin sanottua verokaatopaikkaa. Tälle verokaatopaikalle toimitetusta jätteestä kaatopaikan pitäjän on maksettava jäteveroa. Ennen jäteverolain voimaantuloa 1.9.1996 ei jätettä ole voitu sijoittaa verokaatopaikalle. A:n vanhalle kaatopaikalle sekajäte on sijoitettu 1950 ja 1960 -luvulla, ennen jäteverolain säätämistä. Sen johdosta ei A:n vanhaan kaatopaikkaan eikä sinne aikanaan toimitettuun jätteeseen ole sovellettu jäteverolakia. A:n vanhan kaatopaikka-alueen kunnostamiseen ryhdyttiin jäteverolain säätämisen jälkeen. Puhdistamisen yhteydessä syntyi erilaisia jätteitä, joista puhtaita maamassoja hyödynnettiin, osa sijoitettiin jäteverotta maankaatopaikalle ja osa sijoitettiin saastuneen maan kaatopaikalle ja käsittelylaitokseen. Sekajäte, joka koostui yhdyskuntajätteestä, rakennus- ja purkujätteestä ja maajätteestä sijoitettiin sekajätteen yleiselle kaatopaikalle. Kaatopaikan pitäjä on velvollinen maksamaan tästä jätteestä jäteveroa jäteverolain 15 §:n mukaisesti, elleivät jäteverolain 5 §:n mukaiset verottomuuden edellytykset täyty.

Jäteverolain 5 §:n mukaisesti veroa ei ole suoritettava kaatopaikalle muista jätteistä eroteltuna toimitettavasta saastuneesta maa-aineksesta, joka voidaan sijoittaa kyseiselle kaatopaikalle, keräyspaperin puhdistuksessa syntyvästä siistausjätteestä, voimalaitoksen rikinpoistojätteestä ja lentotuhkasta, eikä jätteestä, joka hyödynnetään kaatopaikan välttämättömissä rakenteissa. B:n kaatopaikalle sijoitettu A:n vanhalta kaatopaikalta otettu yhdyskunta- ja rakennusjätetäyttö ei täytä yhtäkään näistä jäteverolain 5 §:ssä tarkoitetuista verottomuuden aineellisista edellytyksistä.

Jätteen sisältämän orgaanisen aineksen pitoisuudella tai sen maatuneisuudella taikka muilla fysikaalis-kemiallisilla ominaisuuksilla ei ole merkitystä arvioitaessa verottomuuden edellytysten täyttymistä. Sekajäte ei muutu maaksi historiallisena aikana. Maaperään kertyvät kulttuurijätökset, kuten jätteet ja aarteet muuttuvat hitaasti maaperän aineksiksi vasta geologisissa prosesseissa. Yhtiön vaatimuksessa mainittua maatumisastetta käytetään maaperäfysikaalisena mittarina turvemaiden luokitteluun eri käyttötarkoituksiin aistinvaraisesti von Postin asteikolla. Kaatopaikalle sijoitetun sekajätteen eloperäisen jakeen lahoamis- taikka mätänemistilan tai -kulun arviointiin se ei sovellu eikä sitä voi käyttää. Vaikkakin erilliskerätyn tai lajitellun sekajätteen jakeiden kemiallisia, fysikaalisia ja biologisia ominaisuuksia kuten jätteen biohajoavuutta voidaan mitata standardoiduin menetelmin, ei niillä ole veronalaisuuden edellytyksenä merkitystä.

Kun aikaisemmin vanhalle kaatopaikalle sijoitettua sekajätettä otetaan kaatopaikan jätepenkereestä, on jätteen jätehuolto hoidettava jätelainsäädännön edellyttämällä tavalla. Jäte on esikäsiteltävä, hyödynnettävä tai käsiteltävä. Jos käsittelytapana on kaatopaikka, tulee jätteen täyttää kaatopaikalle vastaanotettavan jätteen hyväksymiskriteerit. Jäteverolain mukaan yleiselle kaatopaikalle sijoitettava jäte on jäteveron alaista, ellei jätteen loppusijoittaminen täytä jotakin verottomuuden edellytykseksi asetettua koostumusta, syntytapaa tai hyödyntämistä koskevaa jätehuoltoedellytystä. Sillä seikalla, missä jäte-erä on ollut jäteverolain voimaantullessa, ei ole merkitystä veronalaisuuden edellytyksenä.

A:n kaatopaikalta B:n kaatopaikalle siirretty kaatopaikkajäte koostui asiakirjojen mukaan sekalaisesta yhdyskunta- ja rakennusjätteestä pääosan ollessa rakennusjätettä.

Käytöstä poistetun sekajätteen kaatopaikan jätepenkereen avaaminen ja jätteen ottaminen vanhalta kaatopaikalta eroaa monin tavoin pilaantuneen maa-alueen puhdistamisesta. Niissä syntyy erilaista jätettä; maata kaivettaessa syntyy maajätettä ja kaatopaikkaa kaivettaessa syntyy kaatopaikkajätettä. Ympäristöministeriön asetus yleisimpien jätteiden sekä ongelmajätteiden luettelosta (1129/2001) tuli voimaan 1.1.2002. Luettelo koostuu kuusinumeroisilla tunnusnumeroilla varustetuista jätenimikkeistä sekä kaksi- ja nelinumeroisella tunnusnumeroilla varustetuista nimikeryhmäotsikoista. Luettelon yksittäistä jätenimikettä ei pidä tarkastella erillään vastaavasta nimikeryhmäotsikosta. Jäte luokitellaan luettelon mukaiseen jätteen alkuperää, lajia ja laatua vastaavaan kuusinumeroisella tunnusnumerolla varustettuun jätenimikkeeseen päätöksessä tarkemmin kuvatulla tavalla.

Luokitteluohjeen mukaisesti A:n pilaantuneelta kaatopaikka-alueelta kaivetut ja erotellut maamassajätteet luokitellaan nimikeryhmään "17 Rakentamisessa ja purkamisessa syntyvät jätteet (pilaantuneilta alueilta kaivetut maa-ainekset mukaan luettuina)". Hyödynnettäväksi ja käsiteltäväksi toimitetut puhtaat ja pilaantuneet maamassat luokitellaan nimikeryhmään "17 05 maa-ainekset (pilaantuneilta alueilta kaivetut maa-ainekset mukaan luettuina), kiviainekset ja ruoppausmassat". A:n alueen puhdistamisessa syntyneet pilaantuneet maamassat luokitellaan tämän nimikeryhmän nimikkeeseen "17 05 03 maa-ainekset, jotka sisältävät vaarallisia aineita". A:n alueella kaivetut puhtaat maamassat luokitellaan nimikkeeseen "17 05 04 muut kuin nimikkeessä 17 05 03 mainitut maa- ja kiviainekset". Nimikeryhmässä 17 ei ole sellaista nimikeryhmää, johon voisi luokitella rakentamisessa ja purkamisessa syntyvät sekalaiset jätteet, jotka koostuvat yhdyskunta-, rakennus- ja maamassajätteestä. Tällaiset jätteet luokitellaan nimikeryhmään "19 13 maaperän ja pohjaveden kunnostamisessa syntyvät jätteet". Nämä jätteet luokitellaan pelkästään olomuodon ja haitallisuuden mukaan siten, että A:sta käsiteltäväksi toimitettu asbestia sisältävä jäte luokitellaan nimikkeeseen "19 13 01 maaperän kunnostamisessa syntyvät kiinteät jätteet, jotka sisältävät vaarallisia aineita". Muu A:ssa syntynyt jäte, joka ei sisällä vaarallisia aineita, kuten betoninkierrätykseen viety betonijäte, asfaltinkierrätykseen toimitettu asfalttijäte ja jätepenkereestä otettu sekajäte luokitellaan nimikkeeseen "19 13 02, joka kattaa muut kuin nimikkeessä 19 13 03 maaperän kunnostamisessa syntyvät kiinteät jätteet".

Yhtiön ehdottama määritelmä saastuneelle maa-ainekselle tai pilaantuneelle maamassalle kattaisi kaiken tavanomaisen jätteen kaatopaikalle sijoitettavan sekajätteen. Kysymyksessä oleva jäte koostui metallista, lasista, posliinista, muovista, rakennusjätteestä ja maa-aineksesta. Jäte on ympäristöministeriön jäteluokituksen mukaan tyypillisti yhdyskunnissa kaatopaikoille sijoitettavaa sekajätettä. Tällä sekajätteen luokituksella ei ole mitenkään vaikutusta jäteveronalaisuuden edellytyksiin. Se tehdään jätteen käsittelykeskuksissa vastaanotetun jätteen ottamiseksi jätehuollon tietojärjestelmään. Jäte luokitellaan alkuperänsä mukaisesti toimialatasolla. Tämä tarkoittaa, että yhdyskuntajäte ja siihen rinnastettava jäte luokitellaan pääasiassa pääluokkaan 20 riippumatta siitä, missä jäte on syntynyt. Tämä jäte poistettiin kunnostettavalta vanhalta kaatopaikalta ja sijoitettiin esikäsittelemättömänä käytössä olevalle kaatopaikalle. Ympäristöministeriö katsoo, että puheena oleva jäte ei nimenomaan ole maa-ainesta. Maa-aineksella on tyypillinen koostumus ja ominaisuudet sekä toiminnallisesti moninaiset perustavaa laatua olevat tehtävät ihmisen ja luonnontaloudessa.

Vaikka puheena oleva sekajäte sisältäisi haitallisia aineita yli pilaantuneen maan haitallisien aineiden ohjearvopitoisuuden, ei puheena oleva jäte ole tällä perusteella luokiteltavissa pilaantuneeksi maa-ainekseksi, sillä maaperälle määritettyjä ohjearvoja sovelletaan yksinomaan maaperään. Niiden soveltaminen muunlaiseen kiinteään jätteeseen ei ole minkäänlaista perustetta.

Vuoden 2003 loppuun mennessä on ympäristöhallinnossa tehty kaikkiaan 2 224 saastuneen tai pilaantuneen alueen kunnostamispäätöstä, joista 3 prosenttia on koskenut vanhaa kaatopaikka-aluetta. Vuonna 2004 tehtiin 388 kunnostuspäätöstä, joista 11 koski kaatopaikka-alueen puhdistamista. Voidaan arvioida, että vanhojen kaatopaikkojen puhdistaminen vähenee entisestään, koska jätelain mukaan vuodesta 1994 lähtien kaatopaikan pitäjän on tullut periä myös kaatopaikan käytöstä poistamisesta ja jälkihoidosta aiheutuvat kustannukset kattava maksu osana jätteen kaatopaikkamaksua. Valtio on osallistunut vuoden 2003 loppuun mennessä yhteensä noin 300 ympäristönsuojelutyönä toimeenpantuun kunnostushankkeen rahoitukseen, joista neljännes oli vanhoja kaatopaikkoja. Vanhojen kaatopaikkojen puhdistus painottui 1980 -luvun loppuun ja 1990 -luvun alkuun eikä valtion osallistuminen sellaiseen ole enää ajankohtaista.

Johtopäätöksinään ympäristöministeriö on esittänyt, että yhtiön vaatimuksissa esitetty jätteen uudenlainen luokitus ja maatumisasteperuste eivät kumpikaan sisälly jäteverolain 5 §:n mukaisiin verottomiin jätteisiin. Jäteverolain 5 §:n mukainen vapautus jäteverosta koskee nimenomaan saastunutta tai pilaantunutta maa-ainesta. Tämä jäte luokitellaan ympäristöministeriön jäteluokituksen mukaisesti nimikeryhmään 17, joka kattaa "rakentamisessa ja purkamisessa syntyvät jätteet (pilaantuneilta alueilta kaivetut maa-ainekset mukaan lukien)". Maatumisaste ei sovellu eikä sitä käytetä jätteen ominaisuuksia kuvaavana suureena.

Kuten ympäristöministeriön 3.9.2003 Tullihallitukselle antamassa lausunnossa todetaan, käytöstä poistetun vanhan kaatopaikan jätepenkereen kunnostamisessa syntyvä jäte, joka ei ole maa-ainesta, luokitellaan maaperän kunnostamisessa syntyväksi jätteeksi ja siten nimikeryhmään 1913. Siinä sellaiset maaperän kunnostamisessa syntyvät kiinteät jätteet, jotka sisältävät vaarallisia aineita yli ongelmajäterajan, luokitellaan luokkaan 19 13 01*, ja muut nimikkeessä 19 13 01 mainitut maaperän kunnostamisessa syntyvät kiinteät jätteet luokkaan 19 13 02. Kysymyksessä olevan yhdyskunta- ja rakennusjätteestä koostuvan jätteen ei voida katsoa mitenkään olevan muusta jätteestä erotettua maa-ainesta, kun otetaan huomioon jätteen koostumus, laatu ja laji.

A:n vanha kaatopaikka ei, kuten eivät muutkaan vanhat kaatopaikat, ole jäteverolaissa tarkoitettuja kaatopaikkoja. Sellaisia on ollut olemassa vasta 1.9.1996 lähtien.

Valtiovarainministeriö on antamassaan lausunnossa viitannut ympäristöministeriön lausuntoon ja siihen, että myös jäteveron fiskaaliset tavoitteet on otettava huomioon.

Jäteverolain 15 §:n mukaan lakia sovelletaan jätteeseen, joka on toimitettu kaatopaikalla lain voimaantulopäivänä 1.9.1996 tai sen jälkeen. Jäteverolain 2 §:n 1 momentissa määritellään verollinen kaatopaikka, jolle toimitetusta jätteestä kaatopaikan pitäjän on suoritettava jäteveroa. Ennen lain voimaantuloa ei jätettä ole voitu sijoittaa verolliselle kaatopaikalle.

Yhtiön muutoshakemuksessa esittämä jätteen uudenlainen luokitus ja maatumisasteperuste eivät kumpikaan ole edellytyksiä sille, että jäte voidaan sijoittaa jäteverolain 5 §:n mukaisin edellytyksin verottomasti verolliselle kaatopaikalle, joten sitä on käsiteltävä verollisena jätteenä.

Tulliasiamies on lisävastineessaan yhtynyt ympäristöministeriön ja valtiovarainministeriön lausunnoissa esitettyyn.

Yhtiö on antamassaan lisävastaselityksessä esittänyt, että jäteverolaista esitöineen ei ole johdettavissa, että veroa tulisi kantaa tässä tilanteessa. Mikäli katsotaan, että kyse on verotettavasta yhdyskuntajätteestä, jäte on ollut sijoitettuna kaatopaikalle ennen jäteverolain voimaantuloa, eikä sen sijoittaminen toiselle kaatopaikalle tee siitä verotettavaa jätettä.

Fiskaaliset tavoitteet ovat jäteverolaissa selkeästi sivuroolissa, ja lain esitöissä on nimenomaisesti todettu maaperän kunnostushankkeiden yhteydessä syntyvän pilaantuneen maa-aineksen olevan verottomuuden piirissä. Jäteverolain tarkoituksena on tukea jätelain tavoitteena olevaa jätteiden synnyn ja haitallisuuden ehkäisemistä sekä edistää jätteiden uudelleenkäyttöä ja muuta hyödyntämistä.

Jäteverolain avulla pyritään siihen, että taloudelliset kannustimet ohjaavat jätteiden määrän vähentämiseen sekä jätteiden lajitteluun.
Jäteveron tavoitteena ei ole ollut saavuttaa tiettyä vuosittaista verotuottoa. Jäteveron määrää ei ole myöskään tarkoitus muuttaa valtiontaloudellisilla perusteilla vaan lähinnä ympäristöpolitiikan tavoitteiden sitä edellyttäessä.

Jäteverolaki on säädetty ohjaamaan taloudellisten toimijoiden tulevaa toimintaa. Sillä ei ole pyritty muuttamaan ennen lain voimaan tuloa tapahtunutta toimintaa tai rankaisemaan siitä, vaan laki on suunnattu tulevaan toimintaan ja nimenomaisesti sen ohjaamiseen ympäristönsuojelun kannalta toivottuun suuntaan. Lainsäätäjän tarkoituksena ei voida katsoa olleen lainsäätämisajankohtana jo olemassa olleiden kaatopaikkojen kunnostushankkeiden verottaminen, vaan tulevaisuuteen suuntautuva ohjauskeino, kuten lain 15 §:ssä on määrätty.

Ympäristöministeriön lausunnossaan mainitsemaa termiä kaatopaikkajäte ei ole missään luokitteluissa. Kaatopaikalla ei synny jätettä, vaan sinne otetaan vastaan jätteitä. A:n kaatopaikkaa ei rakennettu eikä purettu, joten kyse ei ole rakentamisessa tai purkamisessa syntyvästä jätteestä. A:n kaatopaikan kunnostushankkeen yhteydessä syntyvä jäte kuuluu nimenomaan maaperän ja pohjaveden kunnostamisessa syntyvän jätteen jäteluokkaan. Kyse on maatumisasteesta riippumatta jätteestä, joka kuuluu luokkaan 19 13 ja joka on pilaantuneena maa-aineksena jäteverotonta. Jäteverolain 5 §:n ilmausta "saastunut maa-aines" on tulkittava ympäristöministeriön luokan 19 13 määrittelyn valossa.

Kaatopaikan kunnostus poikkeaa olennaisesti tavanomaisen sekajätteen kaatopaikalle sijoittamisesta, koska kyse on tietystä yksittäisestä ajallisesti rajoitetusta kunnostushankkeesta, jonka yhteydessä eri asteisiin maatuneelle vanhalle jätetäytölle ei ole kaatopaikalle sijoittamisen korvaavaa vaihtoehtoa. Sitä ei voida jäteverolain soveltamisen ja tarkoituksen kannalta lainkaan rinnastaa tavanomaisesti asumisessa syntyvään sekajätteeseen, jollaisena sitä tässä tapauksessa edelleen verotetaan.

Ympäristöministeriön näkemys, jonka mukaan kyseessä ei olisi saastunut maa-aines vaan muu jäte, on virheellinen. Jätteen luokittelun kannalta on olennaista se, että luokittelun ei tule perustua siihen, minkälaista jätettä A:n kaatopaikalle on sijoitettu 1950 ja 1960 -luvulla, vaan siihen, mihin jäteluokkaan jäte kuuluu kaatopaikkaa kunnostettaessa.

Vanhan kaatopaikan maaperän kunnostuksen yhteydessä toiselle kaatopaikalle sijoitettava eri maatumisasteissa oleva yhdyskunta- ja rakennusjätetäyttö siihen sekoittuneine maamassoineen ei ole jäteverolaissa tarkoitettua yhdyskuntajätettä, josta kannetaan jäteveroa, vaan ympäristöministeriön asetuksen (1129/2001) pääluokassa 19 13 tarkoitettua maaperän kunnostamisessa syntyvää jätettä, ja siten jäteverolain 5 §:n 1 momentin mukaista saastunutta maa-ainesta, josta veroa ei suoriteta.

Jos kysymyksessä katsotaan olevan yhdyskuntajäte, on se jätettä, joka oli jo sijoitettu kaatopaikalle lain voimaantullessa ja joka on sen johdosta jäteverolain 15 §:n mukaan verotonta.

3. Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu

Korkein hallinto-oikeus on myöntänyt valitusluvan ja tutkinut asian.

Asiakirjoista saatavan selvityksen mukaan A:n kaatopaikka-alueen kunnostustöiden yhteydessä kaatopaikan alueelta on poistettu ja kuljetettu X Oy:n B:n kaatopaikalle jätetäyttö, joka on koostunut yhdyskuntajätteestä ja teollisuusjätteestä, pääosin rakennusjätteestä. Kysymyksessä oleva aines on sijoitettu A:n kaatopaikalle 1950 ja 1960 -luvuilla ja siis ennen jäteverolain (495/1996) voimaantuloa.

Jäteverolain 1 §:n mukaan kaatopaikalle toimitettavasta jätteestä on suoritettava valtiolle veroa. Lain 2 §:n (1157/1998) 1 momentin 4 kohdan mukaan kaatopaikalla tarkoitetaan jätteiden käsittelypaikkaa, jonne jätettä sijoitetaan maan päälle tai maahan ja: a) jota pitää yllä kunta tai joku muu kunnan lukuun; tai b) jota pidetään yllä pääasiassa toisten tuottamien jätteiden sijoittamista varten; ei kuitenkaan milloin on kyse samaan konserniin kuuluvan yrityksen tuottamasta jätteestä.

Lain 5 §:n (1157/1998) 1 momentin mukaan veroa ei ole suoritettava kaatopaikalle muista jätteistä eroteltuna kaatopaikalle toimitettavasta:
1) saastuneesta maa-aineksesta, jota voidaan sijoittaa kyseiselle kaatopaikalle;
2) keräyspaperin puhdistuksessa syntyvästä siistausjätteestä;
3) voimalaitoksen rikinpoistojätteestä ja lentotuhkasta; eikä
4) jätteestä, joka hyödynnetään kaatopaikalla sen perustamisen, käytön, käytöstä poistamisen tai jälkihoidon kannalta välttämättömissä rakenteissa tai rakennuksissa.

Lain 15 §:n 2 momentin mukaan lakia sovelletaan jätteeseen, joka on toimitettu kaatopaikalle lain voimaantulopäivänä 1.9.1996 tai sen jälkeen.

Ennakkoratkaisuhakemuksen mukaan kysymys on jätteen toimittamisesta B:n jätekeskuksen kaatopaikalle, joka on jätelain 2 §:ssä tarkoitettu kaatopaikka. Kysymyksessä oleva jäte toimitetaan B:n jätekeskuksen kaatopaikalle jäteverolain voimaantulopäivän jälkeen ja siihen sovelletaan, kun otetaan huomioon lain 15 §:n 2 momentti, mainittua lakia. Asiakirjojen mukaan kysymys ei ole saastuneen maa-aineksen tai muun jäteverolain 5 §:n mukaan verottomaksi säädetyn jätteen kuljetuksesta kaatopaikalle.

Näillä perusteilla korkein hallinto-oikeus katsoo, ettei asiassa ole syytä muuttaa hallinto-oikeuden päätöksen lopputulosta, joka siis jää pysyväksi.

Asian ovat ratkaisseet hallintoneuvokset Ahti Rihto, Esa Aalto, Raimo Anttila, Pekka Vihervuori ja Irma Telivuo. Asian esittelijä Marina Äimä.

Hallintoneuvos Raimo Anttilan äänestyslausunto, johon hallintoneuvos Esa Aalto yhtyi:

"Myönnän valitusluvan ja tutkin asian. Olen samaa mieltä kuin enemmistö siitä, että ennakkoratkaisuhakemuksessa tarkoitettu A:n vanhalta kaatopaikalta B:n kaatopaikalle siirrettävä jäte, joka on pääosin yhdyskunta- ja rakennusjätettä, ei ole verotonta jäteverolain 5 §:n nojalla.

Jäteverolaki tuli lain 15 §:n 1 momentin mukaan voimaan 1.9.1996 ja lakia sovelletaan pykälän 2 momentin mukaan jätteeseen, joka on toimitettu kaatopaikalle lain voimaantulopäivänä tai sen jälkeen. Lain 2 §:n 1 momentin 1 ja 2 kohdassa on määritelty, mitä jäteverolaissa tarkoitetaan jätteellä ja sen käsittelyllä. Jätteellä tarkoitetaan ainetta tai esinettä, jonka sen haltija on poistanut, aikoo poistaa tai on velvollinen poistamaan käytöstä. Jätteen käsittelyllä tarkoitetaan muun ohella toimintaa, jonka tarkoituksena on jätteen lopullinen sijoittaminen. Kaatopaikalla tarkoitetaan lain 2 §:n 1 momentin 4 kohdan mukaan jätteen käsittelypaikkaa, jonne jätettä sijoitetaan maan päälle tai maahan. A:n kaatopaikalla ollut nyt kysymyksessä oleva jäte on tosiasiallisesti ollut käytöstä poistettua, kaatopaikalle loppusijoitettua jätettä.

Jäteverolakia koskevasta hallituksen esityksestä (HE 48/1996) ilmenee, että lain tavoitteena on ollut muun ohella ehkäistä jätteiden syntyä sekä lisätä jätteiden hyödyntämistä ja vähentää jätteiden sijoittamista kaatopaikoille. Laissa ei ole säännöksiä sellaisen jätteen verokohtelusta, joka vanhojen kaatopaikkojen kunnostamisen yhteydessä tai muusta syystä poistetaan vanhalta kaatopaikalta ja toimitetaan toiselle, jäteverolaissa tarkoitetulle kaatopaikalle. Myöskään lain esitöissä ei tällaista tilannetta käsitellä.

Jäteverolain mukaiseen järjestelmään kuuluu, että kaatopaikalle toimitettavasta jätteestä suoritettavasta verosta saadaan vähentää verokauden aikana kaatopaikalta pois viedystä jätteestä suoritettu tai suoritettava vero, niin kuin lain 7 §:stä ilmenee. Tarkoituksena on kohdistaa vero kunkin kaatopaikan jätemäärän kasvuun. Ennen jäteverolain voimaantuloa kaatopaikalle sijoitetun jätteen osalta vähennystä ei kuitenkaan voida tehdä. Myöskään vanhan kaatopaikan myöhempiä puhdistus- ja kunnostuskustannuksia ei ole voitu aikanaan ottaa huomioon jätteen kaatopaikalle sijoittamisesta suoritettavassa mahdollisessa maksussa. Näistä syistä nyt kysymyksessä olevaan jätteeseen kohdistuisi verorasitus ja siitä johtuvat lisäkustannukset täysimääräisesti.

Koska jätteen siirron verottamisella ennakkoratkaisuhakemuksessa tarkoitetussa tapauksessa ei ole sellaisia ohjaus- tai muita vaikutuksia, jotka liittyisivät jäteverolain keskeisiin tavoitteisiin, olisi siirron johdosta suoritettavasta verosta tullut ottaa jäteverolakiin nimenomainen säännös. Ilman tällaista säännöstä ei jätteestä, joka on 1950 ja 1960 -luvuilla loppusijoitettu kaatopaikalle tuolloin voimassa olleiden oikeusohjeiden ja määräysten mukaisesti, voida verolakia verovelvollisen vahingoksi tulkitsemalla määrätä suoritettavaksi veroa.

Edellä esitetyillä perusteilla kumoan hallinto-oikeuden ja Tullihallituksen päätökset sekä lausun uutena ennakkoratkaisuna, että yhtiön ei ole suoritettava jäteveroa A:n kaatopaikalta B:n kaatopaikalle siirrettävästä jätteestä.

Ennakkoratkaisua on näin muutettuna sitovana noudatettava yhtiön verotuksessa Tullihallituksen päätöksestä ilmenevällä tavalla, jos yhtiö niin vaatii."

Asian esittelijän esittelijäneuvos Marina Äimän päätösesitys asian ratkaisemiseksi oli samansisältöinen kuin hallintoneuvos Raimo Anttilan äänestyslausunto.